摘要：
自 1999 年开始，国家层面陆续下发了《关于国有企业及国有控股企业领导人员任期经济责任审计暂行规定》《关于全面深化改革若干重大问题的决定》《领导干部自然资源资产离任审计规定（试行）》等文件，形成了较为完善的监督体系。上述文件表明，经济责任审计在国家层面受到越来越多的重视，具体到国有企业，开展经济责任审计已经成为常态化和制度化。具体工作实务中，经济责任审计作为管理型审计，通过对审计过程和审计方法进行创新型设计，能够实现一审多效的审计目的。本文通过对经济责任审计方案、审计目标、审计过程进行了详细论述，以期为内审人员在开展经济责任审计时提供思路指引。
关键词：
审计方案；内控管理；审计目标；一审多效
引言
审计的产生主要是基于资产所有者和资产经营者的分离，其主要目的就是为了保护资产，保证财务信息的真实和可靠，明确资产所有者和经营者的责任。本文的经济责任审计，是指为明确企业领导人经营管理责任进行的一种审计活动，包括任期中审计和离任审计。
一、明确经济责任审计目标
在详细了解审计实施对象所在单位基本情况以及个人基本情况的基础上，依据经济责任审计的相关法律法规，结合审计背景和被审计单位情况以及风险控制需求，确定审计工作的目标，具体包括：
（1）依据相关法律法规对被审计人员的履职情况进行客观评价；（2）摸清家底，了解公司的真实情况，为下一步开展工作指明方向，缩短适应期；（3）明确离任者的经济责任，划清前后任的责任，消除新官不理旧账的影响，便于工作的连续性；（4）客观公正评价公司发展绩效，全面总结经验，发现问题，解决问题，进而提升公司管理水平。
二、重视审计内容及审计过程
依据《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计实施细则》（审经责〔2014〕102 号）以及《山西省省属国有及国有控股企业领导人员经济责任审计实施细则》（晋国资监审〔2007〕133 号）相关要求，制定审计工作方案，主要对工作目标、范围、期间、内容、思路和工作方法以及现场工作时间、人员进行了明确，且方案通过了集团公司内审部的审核确认。
通常经济责任审计涉及面广，审计工作内容涵盖了一个公司从宏观到微观的各个层面，包括公司战略、治理机制、机构设置、经营决策、内部管理、财务状况、资金管控等。
三、抓住审计重点
审计人员应在风险评估的基础上确定经济责任审计重点。在风险评估阶段，可以考虑综合运用历年财务报表趋势分析、同行业对比分析、访谈一线员工和管理层、剖析述职报告等多种方法，对被审计单位从业务到财务进行了整体分析。在确定审计重点阶段，审计人员可以从风险发生的可能性和影响程度的角度出发，基于风险导向的审计理念，结合被审计单位所处行业特征，确定以下审计重点：
（一）任职期间与薪酬挂钩的战略规划指标完成情况
在财务报表审计的基础上，审计公司负责人任期内经营成果的真实性与完整性。同时审计确认公司负责人任期初至任期末各项预算指标的完成情况，主要是财务方面的定量评价指标。审计中应重点关注：（1）任期公司收入是否真实、完整。（2）任期公司成本费用开支范围和开支标准是否真实、完整。（3）任期经营成果是否真实、完整。
（二）资产的质量和保值增值情况
结合财务报表审计，查实公司的不良资产的变动情况。不良资产是指预期不能给公司带来经济利益的资产和公司尚未处理的资产净损失和潜（资金）挂账，以及按财务会计制度规定各类有问题资产预计损失金额。对不良资产审计时，重点关注以下内容：重点审查任期末待处理的流动资产和固定资产净损失、长期积压商品物资以及不良投资等可能导致的潜在损失。
（三）重大经营决策情况
重点关注公司的重大经营活动和经营决策过程是否合法合规，是否符合国家有关法律法规、政策及有关规定。在此基础上核实有关决策是否履行相关内控制度。
（四）内部管理制度的建立和执行情况
内部管理制度的建立和执行情况，重点关注内控制度的完善情况，且能否有效执行。
（五）法律法规遵守情况
主要审计公司负责人任职期间的有关经营、管理等行为是否符合国家有关法律法规的规定等。重点关注是否违反八项规定的相关要求。
四、重视审前调查和审计程序
（一）审前调查
利用 3~5 天的时间到被审计单位进行调查，通过访谈、检查公司账目、审阅公司内部审计报告及其他资料、内控测试、检查、观察、检查记录等方式进行，主要工作思路：（1）对公司主要业务流程进行了解、对内部控制制度的设计和执行情况进行初步了解；（2）听取公司负责人介绍情况，并要求公司提供书面介绍材料，并进一步对任职期间发生的重大经营活动、投资与筹资活动等进行调查和分析，了解重大的股权投资、重大诉讼、抵押及担保、重要资产转让情况；（3）搜集一些资料，如集团历年决算数据、中介机构审计报告、内审报告、清产核资数据等，对任职期间接受内部审计、外部审计及其他各项检查的情况进行调查；（4）在公司内有针对性地选择被调查对象（重要分子公司），摸清被调查单位情况、初步了解其存在的主要问题等。俗话说，磨刀不误砍柴工，通过以上前期调查工作，据以评估被审计单位可能存在的管理漏洞，在此基础上确定审计的重点内容和具体工作范围，进一步完善审计实施方案。
（二）现场审计程序
审计人员实施审计时，主要运用检查、监盘、观察、查询及函证、计算、分析性复核等方法，审查被审计单位各类原始凭证，查阅与审计事项有关的文件、资料，检查现金、实物、有价证券等，向有关单位和个人询问、函证等。
1. 重大决策方面
（1）获取公司“三重一大”管理办法，了解对其所属公司重大事项有哪些规定，重大决策范围包括哪些内容。（2）获取对应重大决策的相关资料，查看是否按照决策的要求和相应程序进行决策，是否存在超越权限审批和决策的行为。
2. 财务收支方面
结合任职期间的业绩考核指标和经营目标，审核财务收支核算的合规性，包括审核收入、成本、费用的准确性和真实性。
3. 采购管理方面
（1）获取公司采购管理办法，了解审计期间各公司采购管理制度及采购权限。（2）获取任职期间合同台账，抽取一定比例的各类大额合同，查看其是否经过适当授权，所签订合同是否在其授权范围之内。所采购货物范围是否符合公司相关规定要求；并追溯其采购过程，是否履行适当的采购流程。
4. 人员管理方面
（1）访谈了解公司员工绩效管理的基本情况，是否按照公司管理规定进行了绩效计划的制定、是否对绩效评估结果同员工进行了沟通；（2）获取绩效计划签订书，是否经过适当沟通确定；获取每季度绩效评估结果，是否遵循了绩效管理原则。
5. 职务消费方面
通过查阅凭证、明细账等财务资料，查看招待费等是否合理，同时，结合采购环节的内控测试，检查招投标程序有无异常。主要检查程序包括：①是否建立了职务消费台账；②是否存在超标准报销差旅费的情况，包括但不限于超标乘坐交通工具、超标住宿等情况；③是否按照公司规定对国（境）外考察进行报批。
6. 重大投资、筹资及担保方面
（1）审阅总经理办公会记录、收发文簿，了解任期内重大投资、筹资和担保情况，编制重大投资项目明细表；（2）检查重大决策的程序是否严格履行了公司的内部控制程序和采取集体决策，对外投资决策是否进行了可行性研究（3）对重大投资项目，审查其是否符合可行性研究结论，是否存在重大投资决策失误；（4）根据融资部门提供的资料，结合长短期借款，查看担保、抵押等情况是否真实存在，相关程序是否符合公司管理制度，重点关注是否存在因违规担保导致损失的现象。
7. 资产保值增值方面
依据《企业国有资本保值增值结果确认暂行办法》的相关规定，结合资产、负债、损益的审计结果，计算、评价任职期间国有资产的保值增值情况。
五、实现审计难点突破的思路
经济责任审计成果运用的难点在于如何客观评价履职情况，并在此基础上提供建设性管理建议，促进公司降低经营风险，改善经营管理。笔者认为要突破上述难点，应制定客观、公允的履职评价指标，在运用审计程序、方法发现问题的同时，将经济责任审计定位为增值型评价服务，研究问题形成的原因及解决办法，为后续的问题整改和管理水平提升提出切实可行的管理建
议，具体思路如下：
（一）如何突破定性评价，实现一致、可比的评价
虽然相关法律法规对经济责任审计评价给出了标准，但具体实务中，公司业务类型、公司不同发展阶段的具体情况千差万别，同一层级领导干部的经济责任履行情况难以实现一致性和可比性，评价的度难以准确把握。为确保评价结果的客观、公正，审计项目组应结合行业现状，参照被审计单位年度考核指标和有关经济指标，以定量评价为主，定性评价为辅的方式进行评价。定量指标包括以下六类指标：
1. 财务效益状况指标
财务效益状况指标包括国有资本保值增值率和任期年均国有资本保值增值率。
2. 净资产收益率和任期年均净资产收益率
这两个指标主要反映经营者为所有者创造价值的能力。
3. 资产营运状况指标
包括不良投资比率、三年以上应收账款比率、积压商品物资比率、固定资产闲置比率等。
4. 偿债能力状况指标
主要指资产负债率。该指标反映公司某期间内负债总额同资产总额的比率，是评价公司负债水平状况的综合指标。同时，还应考量流动速率指标和利息偿还倍数指标。
5. 盈利水平指标
（1）净资产增长率和任期平均净资产增长率。两个指标用于衡量公司净资产的增长情况，评价公司经营规模总量上的扩张程度。净资资产增长率用于表示权益资产增长的总体水平，任期年均净资产增长率用于表示任期内各年净资产增长的平均水平，即管理者为所有者创造的价值水平。
（2）净利润增长率和任期平均净利润增长率。两个指标分别反映公司净利润增长的逐年水平和任期内各年平均水平。当出现亏损时不计算净利润增长率（连续亏损时可以计算减亏幅度指标或增亏幅度指标）。当任期内各年度均盈利且净利润额逐年增长时，可以计算任期年均净利润增长率。
6. 社会贡献状况
（1）整体纳税额度，以及上缴利税的增长幅度；（2）员工人均收入增长情况和收入满意度调查结果。在上述定量指标计算结果的基础上，审计人员结合考核标准，整理、比较近五年被审计单位经济指标的完成情况，定性分析、判断指标未完成的原因，客观评价被审计领导干部应当承担的直接责任、主管责任和领导责任，并区别不同情况做出初步界定。
（二）如何提升经济责任审计对公司的价值
通过摸清公司家底，揭露出公司存在的各种问题和隐患，评价公司各项经济指标和财务指标的完成情况和发展变动趋势，指出公司内部管理和持续发展面临的问题，为公司内部管理和后续发展提出管理建议，才能实现经济责任审计的增值价值。具体审计过程中，项目组应从整体层面和业务流程两个方面入手分析，首先从整体层面分析每项业务的盈利情况，并结合行业特点分析其业务模式、合作模式和风险控制手段。如在“三重一大”事项审计环节，重点关注对外投资是否符合公司长期发展战略，复核可行性研究报告以及项目实施情况，判断相关投资是否能够为公司带来可预见的直接或间接利益，避免盲目扩张和及时止损。在业务流程层面，项目组关注各环节内部控制情况，并深入分析每项业务流程的设计和执行情况，为业务流程控制中的薄弱环节提供建设性的改进意见，并进一步评价公司的管理能力和控制手段是否能够驾驭投资项目，防止公司投资不擅长的领域。
结语
通常，经济责任审计的审计人员、经费、时间等资源非常有限，而审计项目相对较大，审计期间跨度较长，很难做到面面俱到，要在短时间内把履职情况审计清楚，必须要依靠审前调查。细致周密的审前调查是编制审计实施方案的基础工作，是审计实施方案具备针对性和指导性的前提条件，是确定审计工作重点的重要保证。同时，一审多效是经济责任审计的终极目标，在具体审计过程中应将这一目标贯穿至事前、事中和事后三个环节，在审计评价的基础上，帮助公司纠正问题，加强内部控制，提高管理水平和经济效益。
（龚文权，深圳晋阳股权投资管理有限公司)
